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Rechnungswesen und Rechnungslegung: zwei Begriffe, ein System

Kaum ein Vereinsthema wird so oft unterschätzt wie das Rechnungswesen, und kaum eines birgt für den Vorstand so viel Haftungspotenzial. Am Anfang steht eine Unterscheidung, die in der Praxis regelmäßig durcheinandergerät: Das Rechnungswesen umfasst alle Aufzeichnungen, die ein Verein über seine finanziellen Vorgänge führt, gleichgültig, ob sie internen Zwecken dienen oder für externe Adressaten bestimmt sind. Die Rechnungslegung ist demgegenüber ein engerer Begriff; während das Rechnungswesen die laufende finanzielle Erfassung der Vereinstätigkeit meint, bezeichnet die Rechnungslegung deren jährliche, systematische Zusammenfassung. Das Vereinsgesetz (VerG) fasst diese unter dem Oberbegriff „Jahresabschluss“. Gemeint ist damit allerdings nicht zwingend ein Jahresabschluss nach dem Unternehmensgesetzbuch, sondern jene Form der jährlichen Rechnungslegung, die das Gesetz für den jeweiligen Verein vorsieht. Bemerkenswert ist, dass erst das VerG überhaupt ein eigenständiges Rechnungslegungssystem für Vereine geschaffen und an dessen Einhaltung steuerliche wie zivilrechtliche Folgen geknüpft hat; davor gab es keine ausdrücklichen Vorschriften.

Das Rechnungswesen erfüllt mehrere Funktionen zugleich. Es dokumentiert alle finanziellen Vorgänge und schafft damit die Grundlage für eine spätere Überprüfung. Zugleich informiert es Vorstand, Rechnungsprüfer und die Vereinsmitglieder über die finanzielle Lage "ihres" Vereins und bildet die Grundlage für Budgets, Soll-Ist-Vergleiche und Entscheidungen über künftige Aktivitäten. Hinzu kommt eine steuerliche Dimension, die man nicht unterschätzen sollte: Wer als Verein abgabenrechtlich begünstigt ist, muss gerade durch sein Rechnungswesen nachweisen können, dass die Mittel tatsächlich dem Vereinszweck entsprechend eingesetzt werden.

Wer für das Rechnungswesen verantwortlich ist

Für das Rechnungswesen verantwortlich ist das Leitungsorgan, also der Vorstand. Es ist gesetzlich verpflichtet, ein den Anforderungen des Vereins entsprechendes Rechnungswesen einzurichten, die laufende Aufzeichnung der Einnahmen und Ausgaben sicherzustellen und binnen fünf Monaten nach Ende des Rechnungsjahrs einen Jahresabschluss zu erstellen (§ 21 VerG). Dabei darf sich der Vorstand Gehilfen bedienen und wird das je nach Umfang der Vereinstätigkeit auch regelmäßig tun, indem er etwa einen internen Buchhalter beizieht oder einen externen Steuerberater beauftragt. Entscheidend ist jedoch: Die Verantwortung für die Einhaltung von § 21 VerG lässt sich nicht abgeben. Wird das Rechnungswesen trotz Delegation nicht ordnungsgemäß geführt, haften die Vorstandsmitglieder dafür, sofern sie die ihnen zumutbare Organisations- und Kontrolltätigkeit vernachlässigt haben.

Größenklassen von Vereinen

Wie aufwendig die Rechnungslegung ausfallen muss, hängt von der Größe des Vereins - gemessen an seinen gewöhnlichen, also regelmäßig wiederkehrenden Einnahmen und Ausgaben - ab. Ein Verein gilt als klein, solange weder seine gewöhnlichen Einnahmen noch seine gewöhnlichen Ausgaben in zwei aufeinanderfolgenden Rechnungsjahren eine Million Euro überschreiten. Mittelgroß wird er, sobald Einnahmen oder Ausgaben in zwei aufeinanderfolgenden Jahren jeweils diese Grenze übersteigen, ohne drei Millionen Euro zu erreichen. Als groß gilt er schließlich, wenn Einnahmen oder Ausgaben in zwei aufeinanderfolgenden Jahren jeweils über drei Millionen Euro liegen oder das jährliche Publikumsspendenaufkommen jeweils eine Million Euro übersteigt.

Zwei Feinheiten sind dabei leicht zu übersehen. Erstens bleiben außergewöhnliche Einnahmen außer Betracht – die einmalige Erbschaft eines tierlieben Multimillionärs an einen Tierschutzverein etwa zählt nicht mit. Zweitens treten die strengeren Rechtsfolgen nicht abrupt ein: Wird eine Schwelle in zwei aufeinanderfolgenden Jahren überschritten, gelten die schärferen Pflichten erst ab dem dritten Jahr; spiegelbildlich gilt dasselbe für das Unterschreiten. Ein einmaliger Ausreißer nach oben zwingt also noch niemanden in die doppelte Buchführung.

Was bedeutet das konkret für die drei Klassen? Kleine Vereine müssen zumindest eine Einnahmen-Ausgaben-Rechnung samt Vermögensübersicht führen. Die Einnahmen-Ausgaben-Rechnung erfasst alle Einnahmen im Zeitpunkt ihres Einlangens und alle Ausgaben im Zeitpunkt ihres Abflusses – maßgeblich ist also der tatsächliche Mittelzu- oder -abfluss, nicht das Rechnungsdatum. Die Vermögensübersicht wiederum ist keine Bilanz im unternehmensrechtlichen Sinn, sondern eine möglichst verlässliche Aufstellung von Vermögen und Schulden. Darzustellen sind insbesondere Bargeld, Bankguthaben und Bankverbindlichkeiten, Wertpapiere, Forderungen und Verbindlichkeiten gegenüber Mitgliedern und Dritten, zur Veräußerung bestimmte Vorräte sowie Verpflichtungen aus noch nicht erfüllten Auflagen zweckgewidmeter Zuwendungen. Anlagevermögen muss dabei nicht bewertet werden; eine mengenmäßige Erfassung genügt.

Mittelgroße Vereine müssen einen Jahresabschluss, bestehend aus Bilanz sowie Gewinn- und Verlustrechnung, erstellen (§ 22 Abs 1 VerG iVm §§ 189–216 UGB); einen Anhang und einen Lagebericht schulden sie hingegen nicht. Damit ist unmittelbar die Pflicht zur doppelten Buchführung verbunden, denn nur aus einer vollständigen Buchhaltung lässt sich ein solcher Abschluss ableiten.

Große Vereine schließlich müssen einen erweiterten Jahresabschluss samt Anhang erstellen (§ 22 Abs 2 VerG), in dem Mitgliedsbeiträge, Spenden, öffentliche Subventionen, sonstige Zuwendungen und Einkünfte aus wirtschaftlicher Tätigkeit jeweils samt den zugeordneten Aufwendungen gesondert auszuweisen sind. Diesen Abschluss müssen sie zusätzlich durch einen Abschlussprüfer prüfen lassen (§ 22 Abs 4 VerG). Der Abschlussprüfer übernimmt zugleich die Aufgaben der Rechnungsprüfer und prüft daher nicht nur die Ordnungsmäßigkeit der Buchführung, sondern auch die statutengemäße Mittelverwendung; gesonderte Rechnungsprüfer müssen dann nicht mehr bestellt werden.

Kurz zusammengefasst: Der kleine Verein bleibt bis eine Million Euro und kommt mit einer einfach geführten Einnahmen-Ausgaben-Rechnung samt Vermögensübersicht aus, geprüft von den Rechnungsprüfern. Der mittelgroße Verein zwischen einer und drei Millionen Euro braucht doppelte Buchführung sowie einen Jahresabschluss aus Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung, geprüft weiterhin durch die Rechnungsprüfer. Der große Verein über drei Millionen Euro (oder mit Spenden über einer Million Euro) schuldet zusätzlich einen Anhang und muss seinen Abschluss von einem Abschlussprüfer prüfen lassen, der die Rechnungsprüfer ersetzt.

Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung

Wer eine Einnahmen-Ausgaben-Rechnung führt, muss vor allem für die Vollständigkeit aller Aufzeichnungen, für die richtige Zuordnung der Geldbewegungen zu den Einnahmen- und Ausgabenarten, für eine zeitgerechte Führung und für die geordnete Aufbewahrung der zugehörigen Belege sorgen; überdies muss die Buchführung in einer lebenden Sprache erfolgen.

Vereine, die freiwillig oder verpflichtend doppelt Buch führen, unterliegen zusätzlich den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung, zu denen etwa die richtige Bezeichnung von Konten und Büchern sowie die chronologische Erfassung der Geschäftsfälle zählen. Wird die Buchführung elektronisch geführt – heute der Regelfall –, treten die Grundsätze ordnungsmäßiger Datenverarbeitung hinzu: Die Daten müssen bis zum Ablauf der Aufbewahrungsfrist jederzeit lesbar und vollständig reproduzierbar gespeichert bleiben.

Für die laufende Dokumentation gilt eine eiserne Faustregel: „keine Buchung ohne Beleg, kein Beleg ohne Buchung“. Alle Belege sollten bei Einnahmen-Ausgaben-Rechnern nach Datum nummeriert und geordnet aufbewahrt werden; für kleine und mittelgroße Vereine sind monatliche Aufzeichnungen im Allgemeinen ausreichend, während bei großem Belegumfang oder bei Umsatzsteuerpflicht eine häufigere Verbuchung geboten sein kann. Führt der Verein Bareinnahmen und -ausgaben und unterliegt er nicht ohnehin der Registrierkassenpflicht, empfiehlt sich ein Kassabuch. Wird ein solches geführt, sind die Eintragungen zeitlich geordnet und mit nicht leicht entfernbaren Schreibmitteln vorzunehmen, und zu keinem Zeitpunkt sollte ein Kassaminus – ein rechnerisch negativer Kassastand – entstehen.

Belege und Registrierkasse

Ob und wie ein Verein Belege ausstellen muss, hängt davon ab, ob er außerhalb der begünstigten Vereinssphäre unternehmerisch tätig wird. Ist das der Fall und greifen für den betreffenden wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb keine Erleichterungen der Barumsatzverordnung 2015, besteht für Barumsätze eine Belegerteilungspflicht. Der Begriff der Barzahlung reicht dabei weiter, als man zunächst meinen möchte: Erfasst sind nicht nur Bargeldzahlungen, sondern auch Zahlungen mit Bankomat- oder Kreditkarte und vergleichbaren elektronischen Zahlungsformen sowie mit Gutscheinen, Bons, Geschenkmünzen und Schecks. Bei einer Barzahlung ist dem Kunden unmittelbar ein Beleg auszuhändigen; alternativ genügt ein elektronischer Beleg, sofern er unmittelbar nach der Zahlung abrufbar ist.

Zur Registrierkassenpflicht kommt es, wenn der Geschäftsbetrieb Jahresumsätze von mehr als 15.000 Euro erzielt und davon mehr als die Hälfte auf Barumsätze entfällt; ein ordnungsgemäßer Registrierkassenbeleg ersetzt dann den einfachen Beleg. Ausgenommen sind unter anderem unentbehrliche Hilfsbetriebe sowie kleine Vereinsfeste und Vereinskantinen, letztere, sofern sie an nicht mehr als 52 Tagen im Jahr betrieben werden und die Kantinenumsätze 45.000 Euro nicht überschreiten.

Nicht jede Rechnung muss dieselben Angaben enthalten. Das Umsatzsteuergesetz unterscheidet danach, ob eine vereinfachte Rechnung ausreicht oder die vollständigen Rechnungsmerkmale erforderlich sind (§ 11 UStG). Kleinbetragsrechnungen bis zu einem Bruttobetrag von 400 Euro, die im Vereinsalltag häufig vorkommen, müssen nur die wesentlichen Angaben tragen – Name und Anschrift des leistenden Unternehmers, eine Beschreibung der Leistung, das Ausstellungsdatum, den Gesamtbetrag und den Steuersatz –, während der Steuerbetrag nicht gesondert ausgewiesen werden muss. Bei allen übrigen Rechnungen sind die vollständigen Merkmale nach § 11 UStG erforderlich, insbesondere Name und Anschrift beider Parteien, Menge und handelsübliche Bezeichnung der Leistung, Leistungszeitpunkt, Entgelt ohne Umsatzsteuer, Steuersatz und gesondert ausgewiesener Steuerbetrag, Ausstellungsdatum, fortlaufende Rechnungsnummer und die UID-Nummer des leistenden Unternehmers; bei Rechnungen über 10.000 Euro brutto ist zusätzlich die UID-Nummer des Leistungsempfängers anzugeben.

Aufbewahrung und Einsichtsrechte

Bücher, Aufzeichnungen und Belege sind grundsätzlich sieben Jahre aufzubewahren (§ 132 BAO), wobei die Frist mit dem Ende des Jahres beginnt, auf das sich die Unterlagen beziehen. Einzelne Abgabenvorschriften kennen längere Fristen, etwa bei Grundstücken im Zusammenhang mit dem Vorsteuerabzug, doch werden solche Ausnahmen bei Vereinen selten schlagend. Die Aufbewahrung kann physisch oder elektronisch erfolgen; im elektronischen Fall müssen die Unterlagen bis zum Fristablauf jederzeit vollständig und lesbar gespeichert bleiben. 

Das Recht, Einsicht in die Buchhaltung zu nehmen, ist abgestuft und richtet sich danach, welche Rolle jemand im Verein einnimmt. Das Leitungsorgan hat als geschäftsführendes Organ Zugang zu allen Unterlagen. Die Rechnungsprüfer verfügen über ein umfassendes Einsichtsrecht in sämtliche Buchungsunterlagen einschließlich Kontoauszügen, Belegen und sonstiger prüfungsrelevanter Dokumente (§ 21 Abs 1 VerG); wird ihnen die Einsicht verweigert, müssen sie darüber in der Mitgliederversammlung berichten. Gewöhnliche Mitglieder können die Einnahmen-Ausgaben-Rechnung beziehungsweise den Rechnungsabschluss einsehen und haben Anspruch auf Berichterstattung in der Mitgliederversammlung; ein darüber hinausgehendes Bucheinsichtsrecht besteht aber nur, wenn die Statuten es einräumen. Außenstehende Dritte schließlich haben grundsätzlich keinen Einsichtsanspruch, abgesehen von gesetzlichen Ausnahmen wie der Betriebsprüfung durch die Abgabenbehörde oder vertraglichen Einsichtsrechten von Fördergebern.

Budget und Soll-Ist-Vergleich

Eine generelle gesetzliche Pflicht zur Budgetierung kennt das VerG nicht. In der Praxis schreiben die Statuten allerdings häufig vor, dass der Vorstand der Mitgliederversammlung jährlich ein Budget vorzulegen hat; dann ist das Budget nicht nur eine Planungshilfe, sondern eine statutarische Pflicht, deren Verletzung die Rechnungsprüfer aufzeigen müssten. Unabhängig davon ist eine Budgetplanung für jeden Verein mit nennenswerter wirtschaftlicher Tätigkeit empfehlenswert, weil sie Planungssicherheit schafft, Finanzierungslücken frühzeitig sichtbar macht und die Grundlage für einen aussagekräftigen Soll-Ist-Vergleich bildet. Ein einfaches Budget listet die erwarteten Einnahmen und Ausgaben nach Kategorien und Zeiträumen auf und geht dabei von den Erfahrungswerten der Vorjahre aus, die um absehbare Veränderungen ergänzt werden; für buchführungspflichtige Vereine empfiehlt sich darüber hinaus ein integrierter Finanzplan, der auch die Liquiditätsentwicklung abbildet.

Der Soll-Ist-Vergleich stellt schließlich die geplanten Werte den tatsächlichen gegenüber und macht Abweichungen sichtbar. Er ist das zentrale Steuerungsinstrument der Vereinsfinanzierung: Weichen die Ist-Zahlen erheblich vom Soll ab, sollten die Ursachen erhoben werden, um rechtzeitig gegensteuern zu können. Je nach Größe und Tätigkeit des Vereins wird er am Ende eines Monats, eines Quartals oder des Rechnungsjahrs durchgeführt.

Doppelte Buchführung und Jahresabschluss

Für Vereine, deren gewöhnliche Einnahmen und Ausgaben in zwei aufeinanderfolgenden Jahren jeweils unter einer Million Euro lagen, genügt eine Einnahmen-Ausgaben-Rechnung. Sie ist zwar einfacher zu führen als eine doppelte Buchführung, bietet aber deutlich weniger Einblick in die tatsächliche Vermögenslage – und darin liegt eine unterschätzte Gefahr: Sie zeigt insbesondere nicht, ob die Verbindlichkeiten bereits die Vermögenswerte übersteigen. Ein Verein kann daher in seiner Einnahmen-Ausgaben-Rechnung sogar einen Überschuss ausweisen und zugleich buchmäßig überschuldet und damit insolvenzgefährdet sein. Für Vereine, die nennenswerte Verbindlichkeiten eingehen oder bedeutendes Anlagevermögen halten, kann der freiwillige Umstieg auf die doppelte Buchführung deshalb vorteilhaft sein, weil er dem Vorstand ein genaueres Bild der wirtschaftlichen Lage verschafft.

Die doppelte Buchführung, auch „Doppik“ genannt, erfasst demgegenüber jeden Geschäftsfall zweimal: einmal als Soll-Buchung im Sinne der Mittelverwendung, einmal als Haben-Buchung im Sinne der Mittelherkunft. So entsteht ein lückenloses, in sich schlüssiges Zahlenwerk, das am Jahresende zum Jahresabschluss verdichtet wird. Dieser besteht aus der stichtagsbezogenen Bilanz, die Vermögen und Kapital gegenüberstellt, und der Gewinn- und Verlustrechnung, die zeigt, welche Erträge und Aufwendungen im Jahresverlauf angefallen sind und ob ein Überschuss oder ein Abgang entstanden ist. Anders als die Einnahmen-Ausgaben-Rechnung erlaubt die doppelte Buchführung damit eine vollständige Beurteilung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage. Für alle buchführungspflichtigen Vereine gilt, dass das Rechnungswesen die Struktur des Vereins abbilden muss; bei mehreren Betrieben oder Sektionen empfiehlt sich der Aufbau einer Kostenrechnung, am einfachsten durch die Einrichtung von Kostenstellen in der Buchhaltungssoftware, um Erträge und Aufwendungen eindeutig zuordnen zu können.

Internes Kontrollsystem

Ein internes Kontrollsystem bezeichnet die Gesamtheit aller Maßnahmen, die Fehler und Unregelmäßigkeiten im Rechnungswesen und bei der Mittelverwendung verhindern oder rechtzeitig aufdecken sollen. Gemeint ist kein starres Regelwerk, sondern ein auf Größe und Struktur des Vereins abgestimmtes Set organisatorischer und technischer Vorkehrungen – etwa das Vier-Augen-Prinzip, klare Zuständigkeitsregelungen und eine nachvollziehbare Dokumentation von Entscheidungen. Der Nutzen liegt auf der Hand: Ein gut eingerichtetes Kontrollsystem senkt die Wahrscheinlichkeit von Fehlbuchungen ebenso wie von Veruntreuungen und minimiert das Haftungsrisiko des Leitungsorgans – wenn auch um den Preis eines gewissen personellen und zeitlichen Aufwands.

Das wirkungsvollste und zugleich einfachste Element ist das Vier-Augen-Prinzip. Es verlangt für wesentliche Entscheidungen und Zahlungen die Mitwirkung von mindestens zwei Personen und verhindert so, dass eine einzelne Person unkontrolliert agieren kann. In der Vereinspraxis wird es typischerweise für Überweisungen und die Freigabe von Rechnungen ab einer bestimmten Summe angewendet, während alltägliche Geschäftsvorgänge ausgenommen bleiben, weil eine lückenlose Anwendung unweigerlich zu Verzögerungen führte. Eine besonders wirksame Ausprägung liegt in der Trennung von Zahlungsanweisung und Zahlungsdurchführung beziehungsweise von Auszahlung und Verbuchung, wodurch eine laufende Kontrolle der Finanzgebarung sichergestellt wird.

Ob ein Verein ein formalisiertes Kontrollsystem braucht, richtet sich nach seiner Größe und Komplexität. Für sehr kleine Vereine mit wenigen Geschäftsfällen ist ein umfassendes System oft übertrieben – einzelne Elemente wie das Vier-Augen-Prinzip lohnen sich aber auch hier. Ab einer gewissen Größe, etwa bei vielen Mitarbeitern, Hilfsbetrieben oder zahlreichen Banktransaktionen, wird ein strukturiertes Kontrollsystem vorteilhaft bis unverzichtbar. De facto erforderlich ist es zudem für Vereine, die das österreichische Spendengütesiegel anstreben, und häufig auch für solche, die öffentliche Subventionen empfangen, weil deren Fördergeber entsprechende Anforderungen stellen.